Rada gminy może ograniczyć krąg podmiotów objętych zwolnieniem podatkiem od nieruchomości, orzekł sąd

• Samorządy mogą wprowadzać zwolnienia przedmiotowe w podatku od nieruchomości
• Cechą zwolnienia przedmiotowego jest to, że nie można zidentyfikować jego podmiotu
• Rada gminy może ograniczyć krąg podmiotów objętych zwolnieniem

Już niedługo samorządy rozpoczną prace nad uchwałami podatkowymi na kolejny rok. Nie tylko określą w nich stawki podatków i opłat lokalnych kierując się ograniczeniami wynikającymi ze stawek maksymalnych, ale też będą mogły wprowadzić zwolnienia przedmiotowe od podatku, inne niż te określone w ustawie z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Niestety to właśnie wprowadzenie zwolnień bywa najczęściej powodem unieważniania uchwał lub ich poszczególnych zapisów przez organy nadzoru. Dzieje się tak, bo rady gmin mają problem z prawidłowym formułowaniem zapisów dotyczących zwolnień o charakterze przedmiotowym i często wprowadzają do nich cechy podmiotowe. W jednej z tego typu spraw Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wydał w dniu 2 czerwca 2026 r. wyrok (sygn. akt I SA/Po 767/26).

Samorządy mogą wprowadzać zwolnienia przedmiotowe w podatku od nieruchomości

Sprawa dotyczyła uchwały podjętej przez radę miejską, w której przewidziano zwolnienia z podatku od nieruchomości z tytułu realizacji nowych inwestycji w ramach pomocy de minimis. Zwolnieniem w podatku od nieruchomości objęto budynki lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza lub leśna i będące w posiadaniu podatników, którzy utworzyli nowe inwestycje. Jednocześnie postanowiono, że uchwały tej nie stosuje się do obiektów o powierzchni powyżej 400 m2 przeznaczonych do prowadzenia działalności handlowej. I to właśnie w tym zakresie w rozstrzygnięciu nadzorczym stwierdzono nieważność tej uchwały argumentując, że stanowi ona naruszenie zasady równości podmiotów wobec prawa, w tym równości w sferze prowadzenia działalności gospodarczej o tym samym charakterze, tj. podmiotów prowadzących działalność gospodarczą na terenie działania organu, który ustanowił przedmiotową uchwałę. Na rozstrzygnięcie to została wniesiona do sądu administracyjnego skarga, w której zarzucono m.in. naruszenie art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego niewłaściwą wykładnię prowadzącą do konkluzji, jakoby wyłączenie ze zwolnienia budynków o zdefiniowanej powierzchni i określonym przeznaczeniu wykraczało poza upoważnienie do wprowadzania zwolnień przedmiotowych. W sprawie analizowanej przez sąd spór sprowadził się zatem do rozstrzygnięcia czy zwolnienie wprowadzone przez radę miejską jest zwolnieniem wyłącznie przedmiotowym, czy też jest zwolnieniem o charakterze podmiotowym bądź przedmiotowo-podmiotowym.

Cechą zwolnienia przedmiotowego jest to, że nie można zidentyfikować jego podmiotu

Jak wynika z uzasadnienia wyroku, zdaniem sądu nie było podstaw prawnych do stwierdzenia nieważności zapisu omawianej uchwały, a zaskarżony akt nadzoru narusza prawo. Wyłączenie od zwolnienia w podatku od nieruchomości, które przewidział samorząd nie powoduje, że zwolnienie to nabiera charakteru podmiotowego bądź mieszanego. Sąd wskazał, że zakwestionowany przepis w swoim literalnym brzmieniu nie zawiera żadnych odniesień podmiotowych. Prawodawca lokalny nie posłużył się w jego redakcji pojęciami, które treściowo odnosiłyby się do podmiotu. Tymczasem jak wynika z jednolitego orzecznictwa sądów administracyjnych, ograniczenie o charakterze podmiotowym jest to ograniczenie, w którym wymienione są podmioty, do których przepis ten się odnosi, bądź bezpośrednio zidentyfikowane są w nim cechy tych podmiotów. W uzasadnieniu wyroku zwrócono również uwagę na to, że w momencie przyjęcia spornej uchwały nie było możliwe stwierdzenie, jakie podmioty zostaną objęte przedmiotowym zezwoleniem, bowiem przewidywała ona zwolnienie dla nowych inwestycji, które obejmują inwestycje polegające na wybudowaniu lub rozbudowie budynków lub ich części, zakończone po dniu 1 stycznia 2026 r., potwierdzone uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie lub skutecznym zgłoszeniem użytkowania zgodnie z przepisami Prawa budowlanego oraz inwestycje polegające na zmianie sposobu użytkowania budynku lub jego części na cele działalności gospodarczej, dokonanej po dniu 1 stycznia 2026 r. Sąd zauważył, że na podstawie zapisów podjętej uchwały możliwe jest wprawdzie ustalenie, jakiego typu inwestycje nie będą objęte zwolnieniem, jednak odnosi się to do przedmiotu inwestycji, którego realizacja możliwa jest przez nieograniczony krąg podmiotów, a nie do wyróżnionych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą określonego typu. Jest to zgodne z prezentowanym w orzecznictwie poglądem, iż cechą zwolnienia powinno być takie określenie przedmiotu zwolnienia, żeby nie była możliwa identyfikacja konkretnego podatnika, a więc cechy przedmiotu muszą zostać tak w przepisie określone, żeby dotyczyły potencjalnie (hipotetycznie) nieoznaczonego indywidualnego podatnika.

Rada gminy może ograniczyć krąg podmiotów objętych zwolnieniem

Sąd zauważył również, że każde zwolnienie w podatku od nieruchomości w istocie odnosi się do podmiotu, co wynika z konstrukcji podatku od nieruchomości, obejmującego zarówno przedmiot, jak i podmiot opodatkowania. Nie istnieje więc zwolnienie o charakterze przedmiotowym, którego nie można przypisać określonemu podatnikowi, zwłaszcza w sytuacji wprowadzania zwolnień przedmiotowych realizowanych w ramach dużych projektów inwestycyjnych. Określenie przedmiotów opodatkowania objętych wyłączeniem od zwolnienia stanowiących obiekty o powierzchni powyżej 400 m2 przeznaczone do prowadzenia działalności handlowej nie prowadzi zdaniem sądu bezpośrednio do wykluczenia, w sposób dyskryminujący, przedsiębiorców zajmujących się działalnością handlową wielkopowierzchniową. W piśmiennictwie i orzecznictwie nie budzi bowiem wątpliwości to, że rada może wprowadzać zwolnienia określonych przedmiotów opodatkowania i jednocześnie precyzować przez wskazanie określonych cech tego przedmiotu, np. przez kogo jest wykorzystywany lub jakim celom służy. Takie działanie nie zmienia przedmiotowego charakteru zwolnienia. Ograniczenie kręgu podmiotów objętych zwolnieniem nie powoduje, że zwolnienie to nabiera charakteru podmiotowego.